Internationell beskattning

Förord till femte upplagan 19

Förord till första upplagan 21

Vissa förkortningar 23

 

Avdelning 1 / Internationell beskattning

 

01 /Inledning 27

Delområden 27

Disposition och terminologi 28

Utgångspunkter för framställningen 31

Principer för ett lands beskattningsmakt utåt 33

Internationell juridisk dubbelbeskattning 35

Internationell skatteflykt 36

Om grundproblem i internationell skatterätt 38

I) Intern internationell skatterätt 39

II) Skatteavtalsrätt 39

III) EU-skatterätt 40

 

Avdelning 2 / Intern internationell skatterätt

 

01 /Inledning 43

 

02 /Obegränsad skattskyldighet 45

2.1 Fysiska personer 45

2.1.1 Inledning 45

2.1.2 Bosatt 45

2.1.3 Stadigvarande vistas 46

2.1.4 Väsentlig anknytning 48

2.2 Juridiska personer 55

 

03 /Begränsad skattskyldighet för fysiska personer 57

3.1 Bestämmelser i inkomstskattelagen (IL) 57

3.2 Särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (”SINK”) 61

3.2.1 Bakgrund 61

3.2.2 Skattskyldighet, betalningsskyldighet och skattesats 62

3.2.3 Skattepliktig inkomst 62

3.2.4 Fria rörligheter och SINK 63

3.3 Artistskatten (”A-SINK”) 65

 

04 /Begränsad skattskyldighet för utländsk juridisk person 69

4.1 Klassificeringen av utländska juridiska personer i inkomstskattelagen 69

4.2 Begränsad skattskyldighet för utländsk juridisk person 70

4.3 Innebörden av ”utländskt bolag” 77

 

05 /Kupongskatt 79

 

06 /Särskilda frågor 85

6.1 Expertskatten 85

6.1.1 Inledning 85

6.1.2 Vilka arbetsuppgifter omfattas av expertskatten? 86

6.1.3 Skatteförmånerna samt förfarande med mera 87

6.1.4 2012 års utvidgning av expertbeskattningen 88

6.2 Utländska försäkringar 89

6.2.1 Bakgrund 89

6.2.2 Närmare om pensionsförsäkringar 90

6.3 Utländska fastigheter och bostadsrätter med mera 92

6.4 Avdrag för kapitalförluster i inkomstslagen kapital och näringsverksamhet 94

6.5 Avdragsförbudet i 9 kap. 5 § IL 98

6.6 Utländska spelvinster 99

6.7 Investeringssparkonto 100

 

07 /Undanröjande av internationell juridisk dubbelbeskattning 103

7.1 Inledning 103

7.2 Undantag från beskattning 103

7.3 Avräkningslagen 107

7.3.1 Inledning 107

7.3.2 Övergripande mål med avräkningslagen 108

7.3.3 Förhållandet mellan avräkningslagen och de svenska skatteavtalen 109

7.3.4 Spärrbeloppet 114

7.4 Avdrag för utländsk skatt 118

 

08 /Näringsbetingade andelar och skattefria utdelningar och kapitalvinster 119

8.1 Inledning 119

8.2 Utdelning 120

8.2.1 Allmänt 120

8.2.2 Utdelning på näringsbetingade andelar 121

8.3 Kapitalvinst vid avyttring av näringsbetingade andelar 125

 

09 /Gränsöverskridande royaltybetalningar mellan närstående företag 127

 

10 / Omstruktureringar 129

10.1 Allmänt 129

10.2 Uttagsbeskattning i gränsöverskridande situationer 129

10.2.1 Introduktion 129

10.2.2 Exitbeskattning och skatteflyktsdirektivet 130

10.2.3 Anstånd med uttagsbeskattning till följd av Maltamålet 131

10.2.4 EU-domstolens dom i mål C-371/10 National Grid 134

10.2.5 Något om underprisöverlåtelse enligt 23 kap. IL 137

10.2.6 Något om underprisöverlåtelse enligt 53 kap. IL 138

10.3 Verksamhetsavyttring 138

10.4 Partiella fissioner 140

10.5 Andelsbyte 141

10.6 Fusioner 145

 

11 /Resultatutjämning 149

11.1 Inledning 149

11.2 Koncernbidrag 150

11.3 Koncernavdrag 157

11.4 Något om behandlingen av underskott i övrigt 163

 

12 /Internprissättning 165

12.1 Inledning 165

12.2 Felprisregeln i svensk rätt 168

12.2.1 14 kap. 19–20 §§ IL 168

12.2.2 Något om felprisregeln i svensk rättspraxis 169

12.3 OECD:s riktlinjer för internprissättning 171

12.3.1 Inledning 171

12.3.2 Förhållningssätt till de närstående parternas avtal, transaktioner och verkliga handlande 172

12.3.3 Jämförbarhetsanalays 173

12.3.4 Prissättningsmetoder 178

12.3.4.1 Inledning 178

12.3.4.2 Traditionella transaktionsbaserade metoder 178

12.3.4.3 Transaktionsbaserade vinstfördelningsmetoder 179

12.3.5 Svårvärderade immateriella tillgångar (”HTVI”) 180

12.4 Prissättningsbesked 181

12.5 Dokumentationskrav och krav på land-för-land-rapportering 183

12.6 Avslutning 186

 

13 /CFC-lagstiftning 187

13.1 Inledning 187

13.1.1 Syfte och bakgrund 187

13.1.2 Äldre CFC-lagstiftning 188

13.1.3 2004 års CFC-lagstiftning 189

13.2 Rättsföljden av CFC-lagstiftningen 190

13.3 Grundförutsättningar för att CFC-lagstiftningen ska vara tillämplig 191

13.3.1 Delägare i en utländsk juridisk person 191

13.3.2 Personer i intressegemenskap 192

13.4 Lågbeskattade inkomster och särskilda former av verksamheter 194

13.4.1 Inledning 194

13.4.2 Huvudregeln – 39 a kap. 5 och 6 §§ IL 194

13.4.3 Kompletteringsregeln – 39 a kap. 7 § IL 195

13.4.4 Närmare om den ”vit/grå” listan – bilaga 39 a till IL 197

13.5 Internationell rederiverksamhet 199

13.6 Filialregeln 199

13.7 Några övriga frågor 200

13.7.1 Rätt beskattningsår 200

13.7.2 Avräkning av i utlandet erlagd skatt på inkomst som CFC-beskattas i Sverige, med mera 200

13.7.3 Behandling av underskott i utländsk juridisk person 201

13.8 Om förhållandet mellan CFC-lagstiftningen och Sveriges internationella åtaganden 202

13.8.1 Skatteavtal 202

13.8.1.1 Bakgrund 202

13.8.1.2 Artikel 1.3 i 2017 års version av OECD:s modellavtal 205

13.8.2 EU-rätt 207

13.8.2.1 Inledning 207

13.8.2.2 Fria rörligheter 208

13.8.2.3 Skatteflyktsdirektivet 212

13.8.3 Avslutande kommentar 214

 

14 /Ränteavdragsbegränsningar 215

14.1 Bakgrund 215

14.2 Struktur för 2019 års ränteavdragsbegränsningar 217

14.3 Definition av ränteutgifter och ränteinkomster 219

14.4 Avdragsförbud vid hybrida missmatchningar enligt 2019 års regler 220

14.4.1 Inledning 220

14.4.2 Intressegemenskap 222

14.4.3 ”Höra hemma” i en viss stat 223

14.4.4 Hybrida missmatchningar som omfattas av avdragsbegränsningarna 223

14.4.5 Nya hybridregler från år 2020 med mera 224

14.5 Riktade ränteavdragsbegränsningar – förbud mot ”räntesnurror” 225

14.5.1 Inledning samt vissa definitioner 225

14.5.2 Huvudregeln 225

14.5.3 Undantag från huvudregeln 226

14.5.3.1 EES-undantaget 226

14.5.3.2 Skatteavtalsundantaget 227

14.5.3.4 Tioprocentsregeln och det ”hypotetiska testet” 228

14.5.4 Den ”omvända ventilen” till förmån för ”fiscus” (staten) 230

14.5.5 Avdragsbegränsning vid förvärv av delägarrätt inom intressegemenskapen 231

14.5.6 Tillfälliga lån samt ”back to back”-lån 233

14.5.7 Avslutning 234

14.6 Avdragsbegränsning för negativa räntenetton 234

14.6.1 Inledning 234

14.6.2 Huvudsakliga motiv 235

14.6.3 Avdragsbegränsning för negativa räntenetton – 30 procent av EBITDA 236

14.7 Något om ränta vid finansiella leasingavtal 237

14.8 Ränteavdragsbegränsningarnas förenlighet med EU-rätten 238

14.8.1 Inledning 238

14.8.2 Skatteflyktsdirektivet 239

14.8.3 Fria rörligheter 240

 

15 /2020 års regler om hybridsituationer 245

15.1 Inledning 245

15.2 Hybridreglernas övergripande tillämpningsområde 251

15.3 Vissa definitioner 253

15.3.1 Intressegemenskap 253

15.3.2 Företag hemmahörande i viss stat 256

15.4 Situationer med avdrag för utgifter utan att motsvarande inkomster tas upp till beskattning 257

15.4.1 Inledning 257

15.4.2 Skillnader i klassificeringen av finansiella instrument och betalningar enligt dessa 257

15.4.3 Skillnader i klassificeringen av det betalande eller mottagande företaget 260

15.4.4 Skillnader i bedömning av förekomst av ett fast driftställe 261

15.4.5 Skillnader i fördelning (”allokering”) av inkomst i fast driftställe 262

15.5 Situationer med avdrag för utgifter till företag utanför Europeiska unionen 264

15.6 Situationer med avdrag för samma utgifter 265

15.6.1 Inledning 265

15.6.2 Avdrag för samma utgift i olika företag 265

15.6.3 Avdrag för samma utgifter genom fast driftställe 266

15.6.4 Återföring av avdrag 267

15.6.5 Företag med dubbel hemvist 268

15.7 Avslutande synpunkter på 2020 års hybridregler 268

Något om litteraturen inom området (intern) internationell skatterätt 269

 

Avdelning 3 / Skatteavtalsrätt

 

01 /Om metoden att tillämpa skatteavtal 275

1.1 Inledning 275

1.2 Grundläggande steg vid tillämpning av skatteavtal 276

Steg 1: Föreligger en dubbelbeskattningssituation? 276

Steg 2: Vilka är de inblandade stater som ställer beskattningsanspråk? 277

Steg 3: Vilket svenskt skatteavtal är tillämpligt? 277

Steg 4: Omfattas den eller de aktuella skatterna av skatteavtalet? 277

Steg 5: Vilken stat är hemviststat respektive källstat enligt skatteavtalet? 277

Steg 6: Vilken fördelningsartikel är tillämplig? 278

Steg 7: Vad medför tillämpningen av avtalets metodartikel? 278

 

02 /Skatteavtalens ställning och något om tolkning av skatteavtal 281

2.1 Skatteavtalens dubbla status 281

2.2 Syftet med skatteavtal 281

2.3 Tolkning av skatteavtal 282

2.3.1 1969 års Wienkonvention om traktaträtten 282

2.3.2 OECD:s modellavtal jämte kommentar 284

2.3.3 Den allmänna tolkningsregeln i artikel 3.2 i OECD:s modellavtal 286

2.3.4 Skatteavtalens införlivande med svensk rätt 288

2.3.5 ”Tax treaty override” och skatteavtalens ställning i förhållande till rent intern rätt 290

2.4 Tillämpning av intern skatteflyktslagstiftning i förhållande till skatteavtal 293

 

03 /Definitioner och uttryck i skatteavtalen 299

3.1 Avtalens tillämpningsområde och hemvistbegreppet 299

3.2 Artikel 3.1 samt artikel 5 om fast driftställe 302

 

04 /Fördelningsartiklar i skatteavtalen 305

4.1 Inledning 305

4.2 Artikel 6 om fast egendom och artikel 7 om inkomst av rörelse 305

4.3 Artikel 8 om internationell sjö- och luftfartstrafik 311

4.4 Artikel 9 och företag i intressegemenskap 312

4.5 Utdelning, ränta och royalty 313

4.5.1 Inledning 313

4.5.2 Artikel 10 om utdelning 314

4.5.3 Artikel 11 om ränta 314

4.5.4 Artikel 12 om royalty 315

4.5.5 Innebörden av uttrycken ”den som har rätt till” eller ”verklig mottagare av” utdelning, ränta och royalty 315

4.5.6 Om särskilda förbindelser mellan utbetalare och mottagare 316

4.6 Artikel 13 om kapitalvinst 316

4.7 Enskild tjänst, styrelsearvode samt artister och sportutövare 319

4.7.1 Artikel 15 om enskild tjänst 319

4.7.2 Artikel 16 om styrelsearvode 322

4.7.3 Artikel 17 om artister och sportutövare 322

4.8 Pension och offentlig tjänst 323

4.8.1 Artikel 18 om pension 323

4.8.2 Artikel 19 om offentlig tjänst 324

4.9 Studerande och ”annan inkomst” 325

4.9.1 Artikel 20 om studerande 325

4.9.2 Artikel 21 om ”annan inkomst” 326

4.10 Artikel 22 om förmögenhet 328

 

05 /Metodartiklar 329

5.1 Introduktion 329

5.2 Friställningsmetoden (exemptmetoden) 330

5.3 Avräkningsmetoden (creditmetoden) 331

 

06 /Övriga artiklar 335

6.1 Artikel 24 om förbud mot diskriminering 335

6.2 Artikel 25 om ömsesidig överenskommelse 338

6.3 Artikel 26 om utbyte av upplysningar samt andra mekanismer för informationsutbyte 339

 

07 /Regler i skatteavtal mot internationell skatteflykt 345

7.1 Allmänt 345

7.2 Artikel 29 i OECD:s modellavtal – ”Entitlement to benefits” 347

7.3 Uteslutningsartiklar i Sveriges skatteavtal 348

7.4 Treaty shopping och ”limitation on benefits”-artiklar i ett historiskt perspektiv 350

 

08 /Det multilaterala skatteavtalet (”MLI”) 351

8.1 Inledning 351

8.2 Generell utformning och tillämpning av MLI 352

8.3 Sveriges val av skatteavtal inom ramen för MLI 353

8.4 Sveriges val av artiklar i MLI – ett minimum 354

8.5 Artikel 7 i MLI – ”the principle purpose test” (”PPT”) 354

8.6 Något om övriga artiklar i MLI 356

8.7 Avslutande synpunkter 357

 

09 /Förhållandet mellan skatteavtal och EU-rätten 359

9.1 Allmänt 359

9.2 Medlemsstaternas suveränitet på skatteavtalsrättens område 360

9.3 Förmåner enligt skatteavtal till utländska filialer 362

9.4 Medför EU-rätten ett krav på behandling som mest gynnad nation i skatteavtalsrätten? 363

Något om litteraturen inom området skatteavtalsrätt 366

 

Avdelning 4 / EU-skatterätt

 

01 /Inledning 371

1.1 Avdelningens disposition 371

1.2 Något om utvecklingslinjer i EU-skatterätten 372

1.3 Något om EU:s statsstödsrätt i förhållande till direkt beskattning 378

1.3.1 Inledning 378

1.3.2 Förbudet mot statligt stöd i artikel 107.1 i EUF-fördraget 378

1.3.3 Selektivitet  380

1.3.3.1 Inledning 380

1.3.3.2 Regional selektivitet 381

1.3.3.3 Materiell selektivitet 381

1.3.3.4 Selektiva åtgärder som är eller kan vara förenliga med den inre marknaden 383

1.3.4 Något om förfarandet i statsstödsärenden 384

1.3.5 Något om pågående ärenden om otillåtet statligt stöd och internprissättning 385

 

02 /Fördraget om Europeiska unionens funktionssätt och direkt beskattning 387

 

03 /Om förhållandet mellan EU-rätten och nationell rätt 389

 

04 /Om EU-domstolen som uttolkare av EU-rätten 393

 

05 /De grundläggande friheterna och restriktionsförbudet 395

5.1 Diskriminerings- och restriktionsförbud 395

5.1.1 Allmänt om diskriminering 395

5.1.2 Objektivt jämförbara situationer 396

5.1.3 Ursprungsstat och värdstat 399

5.1.4 Öppen diskriminering 400

5.1.5 Dold diskriminering 401

5.1.6 Icke-diskriminerande restriktion 402

5.1.7 Avslutande kommentar och ”restriktionsmodellen” 402

5.2 Rättfärdigande av begränsningar av de grundläggande friheterna 403

5.2.1 Introduktion 403

5.2.2 Rule of reason-doktrinen 404

5.2.2.1 Allmänt 404

5.2.2.2 Mål C-55/94 Gebhard 404

5.3 Principiellt accepterade rättfärdigandegrunder inom den direkta beskattningens område 406

5.3.1 Introduktion 406

5.3.2 Förhindra skatteflykt och något om doktrinen om förfarandemissbruk 406

5.3.3 Skattesystemets inre sammanhang 409

5.3.4 Effektiv skattekontroll 412

5.3.5 Den skatterättsliga territorialitetsprincipen 413

5.3.6 Mål C-446/03 Marks & Spencer 416

5.3.6.1 Inledning 416

5.3.6.2 Omständigheterna i målet 416

5.3.6.3 Avgörandet av ”the Special Commissioners” 417

5.3.6.4 Generaladvokatens förslag till avgörande 418

5.3.6.5 EU-domstolens dom 419

5.3.7 Mål C-337/08 X Holding och nyare praxis om koncernbeskattning 421

5.4 Ej accepterade rättfärdigandegrunder inom den direkta beskattningens område 423

5.4.1 Introduktion 423

5.4.2 Ingen behörighet på den direkta beskattningens område 423

5.4.3 Kompenserande fördel 424

5.4.4 Annan form av etablering skulle medföra likabehandling 424

5.4.5 Europeiska unionens brist på behörighet på skatteavtalsrättens område 425

5.4.6 Förlust av skatteintäkter – skydd av skattebasen 425

5.5 Fri rörlighet för arbetstagare och etableringsfrihet 426

5.5.1 Introduktion 426

5.5.2 Fri rörlighet för arbetstagare 426

5.5.3 Etableringsfriheten 427

5.5.3.1 Artikel 49 EUF 427

5.5.3.2 Artikel 54 EUF 427

5.5.3.3 Etableringsfrihet i värdstaten 428

5.5.3.4 Etableringsfrihet i ursprungsstaten 429

5.6 Fri rörlighet för tjänster 432

5.7 Fria kapitalrörelser 432

5.7.1 Introduktion 432

5.7.2 Artikel 65 EUF 433

5.7.3 Rättspraxis på den direkta beskattningens område 433

5.7.4 Artikel 65 EUF i förhållande till rule of reason-doktrinen 437

5.7.5 Förhållandet till andra grundläggande friheter 438

5.8 Fria kapitalrörelser i förhållande till andra friheter och till tredje land 439

 

06 /Direktiv på den direkta beskattningens område 445

6.1 Inledning 445

6.2 Moder-/dotterbolagsdirektivet 445

6.3 Fusionsdirektivet 453

6.3.1 Inledning 453

6.3.2 Övergripande om fusionsdirektivet och dess ingress 455

6.3.3 Allmänna bestämmelser 456

6.3.3.1 Inledning 456

6.3.3.2 Fusion 457

6.3.3.3 Uppdelning – fission 457

6.3.3.4 Partiell fission 458

6.3.3.5 Överföring av tillgångar 458

6.3.3.6 Utbyte av aktier eller andelar 460

6.3.3.7 Andra termer och uttryck 461

6.3.4 Skatterättsliga konsekvenser av en omstrukturering enligt direktivet 461

6.3.5 Skatteflykt 463

6.3.6 Fusionsdirektivet i förhållande till etableringsfriheten 465

6.4 Ränte/royaltydirektivet 466

6.5 Skatteflyktsdirektivet 470

6.5.1 Bakgrund 470

6.5.2 Direktivets struktur, vissa definitioner och innebörden av ”minsta skyddsnivå” 471

6.5.3 Ränteavdragsbegränsning 473

6.5.4 Utflyttningsbeskattning 475

6.5.4.1 Innebörden av utflyttningsskatt 475

6.5.4.2 Anstånd med utflyttningsbeskattning 476

6.5.4.3 Beräkning av ingångsvärde och marknadsvärde 477

6.5.5 Allmän regel mot missbruk 477

6.5.6 CFC-lagstiftning 478

6.5.6.1 Inledning 478

6.5.6.2 Definition av ”kontrollerat utländskt bolag” 479

6.5.6.3 Vad är CFC-inkomst? 480

6.5.6.4 Beräkning av kontrollerade utländska bolags inkomster 482

6.5.7 Hybrida missmatchningar 483

6.5.7.1 Inledning 483

6.5.7.2 Olika former av hybrida missmatchningar 485

6.5.7.3 Konsekvenser av en ”hybrid missmatchning” 487

6.5.7.4 Omvända hybrida missmatchningar 488

6.5.8 Avslutande synpunkter 489

 

07 /Administrativt skattesamarbete inom EU 491

7.1 EU och den internationella utvecklingen 491

7.2 2011 års direktiv om administrativt samarbete 493

7.3 Utvecklingen av 2011 års direktiv om administrativt samarbete 495

 

08 /Skattetvistlösningsmekanismer inom EU 499

8.1 Inledning 499

8.2 Direktivet om skattetvistlösningsmekanismer 500

8.3 Skiljemannakonventionen 501

 

09 /Skadlig skattekonkurrens 505

9.1 EU:s arbete mot skadlig skattekonkurrens 505

9.2 Något om OECD:s arbete mot skadlig skattekonkurrens 507

Något om litteraturen inom området EU-skatterätt 508

 

Käll- och litteraturförteckning 509

Offentligt tryck 509

Litteratur 515

Rättsfall 527

Sakregister 535